Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: import, nabycie wewnątrzwspólnotowe, pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają wyłącznie wyraźnie wymienione w ustawie czynności dotyczące handlu samochodami osobowymi. Wskazany podatek nie obejmuje natomiast samochodów ciężarowych.

Warto zaznaczyć, że zgodnie z art. 3 analizowanej ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawieWspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. l, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

W myśl art. 100 ust. 4 ustawy samochody osobowe to: pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją CN 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych, pojazdów typu meleks oraz typu quad.

Zastosowanie powyższych przepisów oraz dokonanie klasyfikacji danego pojazdu, jako podlegającego lub nie podlegającego akcyzie wymaga od organów administracji dokładnej analizy stanu faktycznego, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (do takich czynności obligują organy między innymi treść art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej).

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym zasady postępowania (…) obligują organy podatkowe do podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. (…) Centralne miejsce w prowadzonym postępowaniu zajmują w związku z tym kwestie związane z postępowaniem dowodowym. (Por. Wyrok WSA w Krakowie z 18 września 2014 roku, sygn. akt I SA/Kr 948/14, CBOSA).

Niezależnie od powyższego możemy zauważyć, że w orzecznictwie sądowym wątpliwości budzi odpowiedź na pytanie, czy badając stan faktyczny i przeznaczenie pojazdu organy powinny brać pod uwagę charakter pojazdu (jako osobowego lub ciężarowego) w momencie produkcji, czy też w późniejszym okresie.

Zgodnie z najnowszym orzecznictwem

Udowodnienie, iż samochód został pierwotnie wyprodukowany, jako osobowy nie wystarcza dla stwierdzenia, że mamy do czynienia z samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. (…), istotne są również cechy posiadane przez pojazd w dacie powstania ewentualnego obowiązku podatkowego (…) Nie jest bowiem wykluczona sytuacja, w której dojdzie do takiego przekształcenia pojazdu i ingerencji w jego cechy konstrukcyjne nadane mu przez producenta, że w istocie dokonane w nim przeróbki będą kwalifikować go do kategorii pojazdu ciężarowego w rozumieniu pozycji 8704 CN (tak: Wyrok WSA w Krakowie z 18 września 2014 roku, sygn. akt I SA/Kr 948/14, CBOSA).

Powyższy wyrok stanowi wyłom w dotychczasowej linii orzeczniczej, z której wynikało że decydujące dla klasyfikacji podatkowej jest przeznaczenie pojazdu określone przez producenta – a zatem ewentualne przeróbki pojazdu przez właściciela nie mają jakiegokolwiek znaczenia dla oceny podatkowej (por. Wyrok WSA w Krakowie z 24 czerwca 2014 r., sygn. akt. I SA/Rz 381/14, System Lex nr[zasłonięte]14790.

Z oceny dokonanej przez WSA w Krakowie, wynika, iż wyprodukowanie samochodu jako osobowego nie przesądza jeszcze o tym, że mamy do czynienia z samochodem osobowym, a co za tym idzie, że należy zapłacić podatek akcyzowy. Organ musi to udowodnić badając w sposób kompleksowy cały zgromadzony materiał w sprawie.

Ponadto, wydawana decyzja musi zawierać całościowe uzasadnienie ze wskazaniem m.in. oceny każdego z dowodów oraz jednoznacznym sprecyzowaniem dlaczego, dany pojazd został uznany za samochód osobowy. W świetle podnoszonych wątpliwości zachodzących w judykaturze wydaje się, że zasadnym byłoby wskazanie w treści rozstrzygnięcia podejmowanego przez organ podatkowy dlaczego organ uznaje lub nie uznaje momentu powstania obowiązku podatkowego za mający znaczenie dla oceny przeznaczenia pojazdu.

Na zakończenie warto zaznaczyć, że błędy proceduralne związane z niewłaściwym przeprowadzeniem postępowania dowodowego oraz uzasadnieniem rozstrzygnięcia są najczęstszą przyczyną uchylania decyzji organów podatkowych przez sądy administracyjne w sytuacjach klasyfikacji określonych pojazdów do kategorii samochodów osobowych bądź ciężarowych.

Jakub Terlega
Michał Peljan

Peljan, Czwojda & Jóźwiak Kancelaria Adwokatów i Radców Prawnych